Подтверждение реальности хозяйственных операций - по материалам арбитражной практики

Налоговые органы при проверке особое внимание уделяют оценке реальности осуществления хозяйственных операций. В случае не подтверждения реальности осуществления хозяйственных операций расходы по таким операциям исключаются из расходов, учитываемых при  исчислении налога на прибыль, а НДС по таким расходам не принимается к вычету.

Нами рассмотрено только три ситуации, на которые обращают внимание налоговые органы.

Оформление отношений с подрядчиками

При оформлении отношений с субподрядчиками  следует обращать внимание на подготовку сметной документации, актов выполненных работ. При передаче части работ по договору субподряда такие работы следует исключать из собственного объема работ. Выявление дублирования работ будет свидетельствовать о нереальности осуществления затрат.

Например, в ходе выездной проверки налоговая инспекция установила, что документы, представленные в подтверждение совершения хозяйственных операций с некоторыми подрядчиками, содержат недостоверные сведения о лицах, их подписавших. Общество действовало недобросовестно, заключив сделки с юридическими лицами, не имеющими физических и материальных ресурсов для выполнения строительных работ.

В материалы дела представлены доказательства выполнения этих работ силами и средствами самого общества. Суд в совокупности оценил представленные в материалы дела доказательства, исследовал реальность сделок и сделал вывод о том, что налоговая инспекция доказала отсутствие у общества затрат по выполненным работам, установив, что документы, представленные обществом в подтверждение уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и вычетов по НДС, составлены с нарушением установленных требований, реальность хозяйственных операций с подрядными организациями обществом не подтверждена, и, таким образом, не доказана обоснованность уменьшения налоговых обязанностей в соответствии с нормами глав 21 и 25 НК РФ (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.07.2008г. № Ф08-3517/2008).

Очень часто в актах выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ и затрат не заполняются обязательные реквизиты, не указывается, какие услуги и в каком объеме, какая именно работа выполнена субподрядчиком, что может привести к встречным проверкам. Чаще всего суды не признают такие расходы документально подтвержденными  (ФАС Поволжского округа от 19.07.2007г. № А55-1914/2006, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.02.2007 по делу N А21-7433/2005).

Встречаются различные документарно - хронологические несоответствия: акты выполненных работ, которые с учетом технологии строительства должны выполняться позже, подписаны с субподрядчиком ранее актов по работам, которые должны выполняться в первую очередь, или подписание договоров на субподрядные работы датой ранее подписания основного договора с заказчиком строительства. Несоблюдение хронологии при оформлении документов

может привести к доначислению налогов. Например, если договор субподряда заключен обществом с подрядчиком еще до заключения договора строительного подряда с заказчиком, в соответствии с которым общество обрело статус подрядчика (Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 7 июня 2007 г. N Ф03-А73/07-2/1988). В этом случае суд признал недоказанность фактических взаимоотношений между обществом и подрядчиком и несоответствие спорных счетов-фактур требованиям п.5 ст.169 НК РФ.

Акты выполненных строительно-монтажных работ и товарные накладные, составленные не по унифицированным формам или с нарушениями в порядке заполнения, не могут быть приняты в качестве доказательств, подтверждающих принятие товаров (работ, услуг) на учет

См.
Извлечение из постановления
Федерального арбитражного суда
Восточно-Сибирского округа
от 14 июля 2008 г. N А19-15148/07-51-Ф02-3071/08

Документальное оформление покупки МПЗ

Приводим еще один пример из судебной практики, когда налоговая инспекция отказала в вычете НДС по приобретенным ценностям, сославшись на неподтверждение реального совершения операций по приобретению товара (Постановление ФАС Московского округа от 22.07.2008 № КА-А40/6596-08  по делу № А40-48758/07-140-317): из представленных обществом первичных бухгалтерских и иных документов не представлялось возможным достоверно установить факт наличия и движения товара, а также кто фактически осуществлял его разгрузку и погрузку, при этом товар отгружался сотнями тонн, а у общества в этот период отсутствовали соответствующие оборудование, механизмы и персонал, а также достаточное число иных работников, способных осуществить работы по разгрузке, погрузке, складированию такого объема продукции.

В связи с этим суды обеих инстанций пришли к выводу о том, что представленные документы не подтверждают реального совершения спорных хозяйственных операций и поэтому не могут являться документальным обоснованием правомерности расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, и применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Для того чтобы избежать налоговых споров, в договоре на приобретение материальных ценностей рекомендуем определять следующее:

1)Конкретный товар, который является предметом договора поставки или конкретный способ согласования и утверждения спецификации товара.

2)Порядок приемки товара по количеству и качеству: кто, когда, в каком конкретном месте и по какой процедуре осуществляет приемку.

3)Условия доставки: кто, каким образом, за чей счет и в какие сроки осуществляет доставку товара со склада поставщика на склад покупателя, какие документы и кому предъявляются перевозчиком для подтверждения своих полномочий.

Обращаем внимание, что если доставка осуществляется самовывозом, то обязательно должны быть документы, подтверждающие это (командировочное удостоверения, путевые листы и т.п.).

4)Порядок и способ определения цены товара, скидок и т.д.

5)Условия и сроки платежа за поставленные товары.

6)Состав и конкретный порядок передачи технической документации на товар, инструкций, гарантийных талонов и т.д.

7)Порядок подписания договора. Если местом подписания договора указано место нахождения поставщика (например, покупатель - в Сибири, поставщик  - в Москве), то должны быть первичные документы, подтверждающие факт присутствия уполномоченного представителя покупателя в месте подписания договора. Если договор в соответствии с ГК РФ (п. 2 ст. 434 ГК РФ) заключается сторонами путем обмена документами, осуществляемого с использованием почтовой, телеграфной, телефонной, электронной и иной связи, это должно быть предусмотрено в самом договоре. При этом необходимо, чтобы избранный сторонами способ позволял бы установить, что документ исходит именно от лица, которое является стороной в договоре.

Из судебной практики следует, что признаками, позволяющими установить источник такого документа, признается, в частности, наличие строки в верхней части принятого документа, позволяющей идентифицировать наименование передающей стороны, дату и время передачи, номер телефона (факса) и номера страниц (см. Постановления ФАС Московского округа от 30 сентября 2002 г. N КГ-А40/6516-02, от 11 января 2001 г. N КГ-А40/6268-00). При этом нужно иметь в виду, что риск, связанный с возможным отказом стороны от направленных от ее имени оферты или акцепта, несет тот, кто их принял и признал принадлежность подписи отправителю.

Вместе с тем, имеется и арбитражная практика в пользу налогоплательщиков, когда суды признавали право организаций на налоговый вычет при наличии первичных документов, составленных с нарушением, если эти нарушения не позволяли признать хозяйственную операцию нереальной.

О возможности налогового вычета НДС на основании первичных документов, имеющих погрешности в оформлении, при наличии иных первичных документов, подтверждающих реальность хозяйственной операции

См.
Высший арбитражный суд Российской Федерации
Определение
От 30 июня 2008 г. № 8289/08
Об отказе в передаче дела в президиум
Высшего арбитражного суда российской федерации

Консультационные услуги

Самыми спорными с точки зрения налогового учета являются расходы на консультационные услуги. При проверке юридических, консультационных и иных аналогичных услуг контролирующие органы обращают внимание:

- на реальность оказания данных услуг;

- на оформление подтверждающих оказание услуг документов;

- на экономическую обоснованность расходов.

Причем суды не всегда поддерживают налогоплательщика в таких спорах. Так, например, ФАС Восточно-Сибирского округа посчитал расходы организации на консультационные услуги документально не подтвержденными, поскольку акты сдачи-приемки услуг не содержали конкретной информации о проведенных консультациях, предоставленных рекомендациях и выполненных работах, носили обезличенный характер, отсутствовал расчет стоимости оказанных услуг (Постановление от 31.05.2006 N А19-39593/05-51-Ф02-2541/06-С1). Такую же позицию заняли ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 23.07.2008 N Ф08-4201/2008, ФАС Московского округа в Постановлении от 18.04.2008 N КА-А40/2976-08, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 15.05.2007 N А65-24256/06, ФАС Северо-Западного округа в Постановлениях от 14.09.2007 N А05-1642/2007, от 10.05.2007 N А56-12743/2006, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 03.05.2007 N А82-8885/2004-15. В данном споре налогоплательщик, кроме того, не обосновал необходимость и факт использования консультационных услуг в своей производственной деятельности.

В то же время в отдельных решениях суды указывают, что действующее законодательство не содержит требований о необходимости детальной расшифровки в актах приемки оказанных услуг конкретного их перечня и объема трудозатрат работников исполнителя (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 23.11.2007 N А56-51990/2006, ФАС Западно-Сибирского округа от 20.04.2006 N Ф04-2117/2006(21664-А27-3)).

Рекомендуем в договорах на консультационные услуги указывать:

1)Максимально подробно объем, предмет консультаций, желательно исключать дублирование функций (объемов работы) со штатными работниками.

2)В актах на оказанные услуги - в каком месте, кто, когда, в течение какого времени и по каким вопросам оказывал консультационные услуги. Если услуги оказывались в письменном виде, эти документы можно приложить к акту, если информация не является коммерческой тайной.

3)Данные конкретных исполнителей: со стороны консультанта и со стороны клиента.

4)Иногда в целях подтверждения факта оказания консультации оформляются протоколы встречи с консультантом. В протоколе указывается: повестка, круг обсуждаемых вопросов, по возможности - краткие тезисы его ответов.

Для того чтобы информация по консультациям правового, финансового характера была недоступна налоговым и иным контролирующим органам до наступления особых обстоятельств [1], организации рекомендуется разработать положение о коммерческой тайне в соответствии с Федеральным законом от 29.07.2004 N 98-ФЗ «О коммерческой тайне».

Документы, носящие обезличенный характер и не содержащие конкретной информации о проведенных консультациях, данных рекомендациях и их объемно-количественном выражении могут свидетельствовать о недоказанности фактов совершения соответствующих хозяйственных операций

См.
Извлечение из постановления
Федерального арбитражного суда
Северо-Кавказского округа
от 23 июля 2008 г. N Ф08-4201/2008
Дело № А53-21193/2007-С6-46